| 夏纬文：资本公积转增股本不应缴纳个人所得税 |
| 发布时间：2016/5/5 9:46:59 来源：武汉伟基控股管理有限公司 |
一、政策演变过程
依据《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》（国税发[1997]198号）的规定：“股份制企业用资本公积金转增股本不属于股息、红利性质的分配，对个人取得的转增股本数额，不作为个人所得，不征收个人所得税。”《关于原城市信用社在转制为城市合作银行过程中个人股增值所得应纳个人所得税的批复》（国税函发[1998]289号）的规定：“资本公积金”是指股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金。将此转增股本由个人取得的数额，不作为应税所得征收个人所得税。而与此不相符合的其他资本公积金分配个人所得部分，应当依法征收个人所得税。”《关于进一步加强高收入者个人所得税征收管理的通知》（国税发〔2010〕54号）的规定：“对以未分配利润、盈余公积和除股票溢价发行外的其他资本公积转增注册资本和股本的，要按照‘利息、股息、红利所得’项目，依据现行政策规定计征个人所得税。”
2015年10月23日，财政补、国家税务总局出具《关于将国家自主创新示范区有关税收试点政策推广到全国范围实施的通知》（财税〔2015〕116号），规定“自2016年1月1日起，全国范围内的中小高新技术企业以未分配利润、盈余公积、资本公积向个人股东转增股本时，个人股东一次缴纳个人所得税确有困难的，可根据实际情况自行制定分期缴税计划，在不超过5个公历年度内（含）分期缴纳，并将有关资料报主管税务机关备案。个人股东获得转增的股本，应按照“利息、股息、红利所得”项目，适用20%税率征收个人所得税。”
2015年11月16日，国家税务总局发布《关于股权奖励和转增股本个人所得税征管问题的公告》（税务总局公告2015年第80号），规定“非上市及未在全国中小企业股份转让系统挂牌的中小高新技术企业以未分配利润、盈余公积、资本公积向个人股东转增股本，并符合财税〔2015〕116号文件有关规定的，纳税人可分期缴纳个人所得税；非上市及未在全国中小企业股份转让系统挂牌的其他企业转增股本，应及时代扣代缴个人所得税。该两项规定并未将“股票溢价发行”形成的资本公积排除在外，参照新法优于旧法的原则，部分学者认为非上市公司或非新三板挂牌公司实施资本公积转增股本（包括股票溢价发行形成的资本公积）需要缴纳个人所得税，其中中小高新技术企业可分5年缴纳，其它企业须一次性缴纳。
二、释疑：国税发[1997]198号文中股份制企业是否包括有限公司
部分学者认为，198号文、289号文的用语为“股份制企业”“股票”，根据《公司法》的规定，只有股份有限公司才有股份、股票的概念，因此股份有限公司的股票溢价形成的资本公积转增股本才能免税，有限责任公司不能免税。
我们认为该观点是不正确的。理由如下：
关于“股份制企业”。根据《股份制企业试点办法》（体改生[1992]30号）的规定，股份制企业主要有股份有限公司和有限责任公司两种组织形式。
关于“股票”。根据财政部、国家体改委1992年发布的《股份制试点企业会计制度》，有限责任公司的股本“应按股东实际缴入的出资额入帐”，并不存在将资本溢价计入资本公积的处理。股份有限公司“超过面值发行取得的收入，其超过面值部分，应记入公积金帐户”，存在股票溢价计入资本公积的情况。此外，根据1993年的《会计准则》，投入资本应当按实际投资数额入账，股份制企业发行股票，应当按股票面值作为股本入账。股本溢价仅核算股份有限公司发行股票产生的溢价。因此，当时有限责任公司不存在“资本溢价”这个概念。
而在2000年的《会计制度》及其以后的《会计准则》中，出现了有限责任公司将超过注册资本的金额计入资本公积的会计处理规范：“资本（或股本）溢价，是指企业投资者投入的资金超过其在注册资本中所占份额的部分”。因此，从2000年开始，会计核算制度中核算溢价的资本公积才称为“资本（或股本）溢价”，才包括了有限责任公司的资本溢价部分转增股本的会计核算事项。而且从其核算事项来看，资本溢价自诞生以来就和股票溢价属于同一概念，作为同一会计科目核算，从本质上来讲并无不同之处。198号文、289号文的用语是在当时历史背景下的产物，并不是将有限责任公司排除在外。
三、观点：资本公积转赠股本不应缴纳个人所得税
我们认为，资本溢价/股票溢价形成的资本公积转增股本不应缴纳个人所得税，理由如下：
1、没有收入，不应征税。不管是个人股东还是法人股东，如果其被征税，一定是因为其取得了收入，且扣除计税基础后存在应税所得。股东收入一般包括：通过转让股权实现收入，通过公司股息、红利分配取得收入，通过公司清算、分配收回投资时取得收入。而资本公积（资本溢价/股票溢价）转增股本，股东在此过程没有取得收入，所以不应征税。
2、没调整计税基础，不应计缴所得税。资本公积是股东投入公司的资本，某种程度上，资本公积转增股本可以视为股东收回资本，再投入资本。收回资本时冲减股权的计税基础或原值，投入资本时同金额增加股权的计税基础或原值。导致的结果就是，股东不确认收入，其持有的股权计税基础既不增加也不减少（不调整计税基础）。
3、企业股东明确不计税，个人股东也应一样对待。对于企业股东，《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函[2010]79号）已明确规定，被投资企业将股权（票）溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。既然对于企业股东“股权（票）溢价”转增时不确认收入，不增加长期投资的计税基础，那么对于个人股东，我们认为也应同等对待，即：资本公积（资本溢价）转增资本不属于股东的股息、红利所得，股东没有实现所谓的股息、红利收入，不应缴税。（关注订阅号“MA-VEIG”，获取更多精彩观点）
|
|
